走出現金流量表的編制誤區

　　在近年企業年檢、向金融機構貸款等工作中，現金流量表已成為必不可少的報表之一，它的應用越來越廣泛。本文結合筆者在編制報表過程中的體會介紹兩種不成文的簡單方法。

　　現金流量表是以現金為基礎編制的財務狀況變動表，反映企業一定期間內現金流入和流出的金額。表明企業獲得現金和現金等價物的能力。從1998年開始，我國財政部要求企業以現金流量表代替財務狀況變動表，與資產負債表、利潤表一起從不同角度反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量。

　　由于現金流量表在我國要求正式編制的時間不長，對大多數企業財會人員來說還有些陌生，因未受過專門教授，初學者往往容易被諸多的填列規定、工作底稿編制方法中繁瑣的調整分錄弄糊涂，或雖然掌握了各種規定，但往往因不能理解流量表的真正含義而造成理論與實際不能很好結合，編表時不知從何編起或填列報表出錯。現金流量表相對于資產負債表和利潤表兩大報表來說要復雜一些，主要表現在：一是現金流量表的數據來源沒有直接依據，需要我們根據報告期內每個會計科目的發生額進行分析、計算、匯總填列。而資產負債表及利潤表則根據報告期末資產、負債、所有者權益、收入、費用等會計科目的期末余額或累計發生額就可以直接填列，只對個別科目加以調整即可。二是現金流量表需要匯總填報的欄目多，填列規定多。哪些經濟業務可以在本欄目中反映，哪些不可以反映，不可以反映的經濟業務必須填入其它哪個欄目中，都有自己專門的填列規定。三是現金流量表的編制方法對初學者來說較難掌握。目前推廣使用的主要是工作底稿法，這種方法較為嚴謹且便于核對，但較為繁瑣，冗贅的調整分錄讓很多財會人員在短時期內難以理解，不明白為什么這樣編制分錄、分錄中的數據是如何計算出來的等等。

　　現金流量表的編制其實也不是很復雜，大家只要牢牢抓住、深刻理解“現金”這個詞的真正含義。現金流量表是以“現金”(是指廣義現金，包括企業的庫存現金、可以隨時用于支付的銀行存款、其它貨幣資金及現金等價物，下同)為基礎編制的。所謂的以“現金”為基礎，可以直觀地理解為報告期內凡是涉及到現金流入和流出的經濟業務發生額，就是現金流量表正表中需要分析、匯總、填列的金額，不涉及現金收支的經濟業務在這里可以暫不考慮。

　　對于表內每個欄目的具體填列規定這里不再贅述，在注冊會計師考試《會計》一書或中級會計實務“現金流量表”章節中都有詳細具體的陳述，大家只要熟練、準確掌握就可以了。

　　一、現金賬目依據法

　　在這種方法下，制表人基本要通過相互關聯的三個步驟來完成報表的編制。首先是根據報告期內企業的現金日記賬[包括企業的庫存現金日記賬、銀行存款日記賬、其它貨幣資金明細賬、短期投資明細賬(主要是登記購買的在3個月或更短的時間內即到期或即可轉換為現金的短期投資明細賬，不包括股票投資)，下同]中記載的經濟事項，按照業務發生的先后順序，依次逐筆分析確定每筆經濟業務的類型。這個工作可以通過現金日記賬中每筆業務記載的對方科目來確定，對記載不清的可通過查看業務發生的原始憑證來確定。確定一項現金流入是銷售商品提供勞務收到的現金，還是收回投資收到的現金;一項現金支出是購買商品接受勞務支付的現金，還是支付給職工以及為職工支付的現金等等。其次是確定一筆后就在現金流量表中相應欄目中登記一筆。最后，現金日記賬中記載的所有經濟事項逐筆分析登記完畢后，將相同欄目中登記的多個數據加總即可編成現金流量表的正表。對于現金在四種形態之間相互轉換的經濟業務例如“提現”“將現金存入銀行”等經濟業務則無需考慮。這種方法適用于現金業務量不大的小型企業，易于理解、容易操作且準確率高;但對于現金業務量大的企業來說，不太適用。

　　二、科目發生額分家法

　　所謂“科目發生額分家法”，就是將所有科目當期發生額分為現金發生額和非現金發生額兩大部分，這是科目分家法的關鍵所在。在這種方法下，我們要從利潤表的主營業務收入開始，按照從利潤表——資產負債表的順序，依次將利潤表、資產負債表中所有科目當期發生額分為現金發生額和非現金發生額兩大部分，這步工作可通過對每個科目明細賬當期發生額的查看以及與現金、銀行存款日記賬、原始憑證的核對得知。然后將現金發生額根據經濟業務的性質填入現金流量表的相應欄目中，即可編成現金流量表。同樣，非現金業務發生額不用考慮。筆者就“主營業務收入”和“主營業務成本”兩個科目舉例如下。

　　2005年某一企業利潤表中“主營業務收入”科目的年度累計發生額為100萬元，通過對“主營業務收入”“明細賬的查看及與銀行存款日記賬的核對得知，其中取得銀行存款80萬元，應收賬款20萬元：”其它業務收入“科目的年度累計發生額為10萬元，均為提供勞務而取得的現金收入(假設稅金不計)。在編制該企業的現金流量表時，我們可在”銷售商品、提供勞務收到的現金“一欄中直接填列90萬元，而不必考慮20萬元的應收賬款部分。此外在資產負債表中的”應收賬款“、”應收票據“”預收賬款“等科目，因當期減少應收賬款”、“應收票據”或增加“預收賬款”而產生的現金流入也應并入本欄目填列。即銷售商品、提供勞務收到的現金=主營業務收入、其它業務收入中現金收入額+應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)中現金收入額+減少應收賬款、應收票據收入現金+增加預收賬款收入現金。“主營業務成本”主要核算的是報告期內已銷產品的結轉成本，一般不涉及現金。現金支出是反映在“存貨”這個原始科目中的，因此購買商品、接受勞務支付的現金=購入存貨(原材料)支付的現金(剔除為工程準備部分)+應交稅金——應交增值稅(進項稅額)中支付的現金+減少應付賬款、應付票據而支出的現金+預付賬款支出現金。對于存貨成本中發生的直接人工現金支出，我們要單獨劃分出來按規定在“支付給職工以及為職工支付的現金”欄目中反映。在分析填列流量表過程中，我們可以不按照公式來計算，而是按照順序一個科目一個科目地進行分析，科目中存在現金發生額的就在現金流量表的相應欄目中計上一筆，科目內沒有現金發生額的如“主營業務成本”，就不用考慮，所有科目分析完畢后，將現金流量表中相同欄目的數據加總即可。這樣不會重復計算同一項目，也不會漏項，可以有條不紊地提高流量表的準確率。這種方法其實是“工作底稿法”的簡化，和工作底稿法的道理相同，只不過工作底稿法是將我們所有的分析過程用會計分錄的形式表現出來，科目分家法則省略了過程，更為直觀，更符合現金流量表的本質定義，易于主觀理解，便于實際操作。