試論審計風險的產生原因及防范措施

內容提要] 審計質量是審計工作的生命線，但近年來我國會計信息失真問題嚴重，加之有些單位、部門“反審計”的手段多種多樣，審計環境變得越來越復雜，這些都使得審計風險日趨增大。審計風險已成為國家審計機關，社會審計組織和內部審計機構及廣大審計人員需要重視并加以研究的問題。本文試從主客觀兩方面分析審計風險產生的原因，并提出如何有效控制和防范審計風險，使審計更好的為國家經濟發展服務。 　　[關鍵詞] 審計風險 財務報表　控制 　　國際審計準則第25號《重要性和審計風險》將審計風險定義為：“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險。”《美國審計準則說明》第47號（SAS47）認為：“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險。”我國《獨立審計具體準則第9號 —內部控制與審計風險》則將審計風險定義為：“審計風險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計可能性。”以上三個定義，雖然界定的范圍有所不同，但對審計風險涵義的表述是基本一致的，即審計風險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表，審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在從而發表審計意見與事實不符的風險。因此，我們可以認為，審計風險由兩方面風險構成：一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險，另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說，審計風險是客觀存在和主觀因素的結合：即審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險。 　　一、審計風險產生的原因 　　（一）審計風險產生的客觀原因 　　1.審計活動所處的不斷變化的法律環境 　　市場經濟是法制經濟。審計活動作為經濟生活中一個重要組織部分，也毫無例外地接受法律的規范與調整。法律賦予審計部門權利的同時，也讓其承擔相應的責任。審計責任的擴展是產生審計風險的重要原因。市場經濟越發展，國家、社會對審計的要求就越高，審計對象從受托的財務責任擴展到經營責任、管理責任；審計范圍從會計記錄擴展到經營活動；審計職能從經濟監督演變為以監督為基礎的經濟鑒證和經濟評價。審計人員的審計責任從檢查帳表的正確性擴展到證明被審查的經營活動是否有重大舞弊行為，是否有重大損失浪費問題等。審計承擔的責任越多，審計風險就越大。 　　2.審計對象的復雜多變增加了審計風險 　　目前我國國民經濟呈現較快增長，關鍵領域的改革有所突破，大量外資引入，民營、聯營、個體等各種經濟成分并存。多種經濟組織的經濟業務類型繁雜、交易工具多變，承包、租賃、收購、兼并、破產、重組、關聯方交易等新問題不斷出現，紛繁復雜的審計對象是被審計單位全部或部分的經濟活動及載體。而經濟活動的載體主要是會計資料及其他相關資料，內容龐雜廣泛。社會公眾要求審計人員揭示出重大的差錯與舞弊，并對企業持續經營能力作出評價，對企業在財務方面是否遵紀守法做出報告。然而有關這方面的信息不確定性很大，信息的風險也很高，審計人員得出結論的正確性難度增加，風險在所難免。另外，企業自身在核算中出現的錯誤也成為審計結果發生偏差的原因。 　　3.實行會計電算化帶來的審計風險。 　　目前采用會計電算化的單位在被審計對象中占有很大比例，一旦出現人為地蓄意篡改計算機程序的情況，將使得審計人員依據的會計信息失真，從而給審計監督帶來了審計風險。 　　（二）審計風險產生的主觀原因 　　1.審計人員的工作能力差異 　　審計人員應該具有《審計準則》所要求具備的業務能力和職業技能。審計人員的專業知識水平、分析判斷能力、工作經驗如何，是否做到客觀公正、實事求是、認真負責、清正廉潔并保持應有職業關注，對審計工作質量有著重要的影響。現實工作中，審計人員的能力和經驗有一定的局限性。審計人員能力的相對有限，使審計所能完成任務的能力難以達到社會的全部期望，因此審計能滿足社會需求是相對的，而不是絕對的。另外，審計人員的工作責任心和職業關注狀況也不盡相同，審計活動是一種服務性質的工作，審計人員有責任周密計劃審查工作，以查出可能對財務報表有重大影響的差錯行為，同時審計人員在實施審計過程中應運用專門技術和職業關注。可見，審計人員的責任心和職業關注對審計的結論至關重要。但是，由于各種因素，審計人員并不是人人能達到要求，這也不可避免地會限制審計工作的開展，影響審計工作質量。 　　2.審計方法本身隱含審計風險 　　首先，它過分依賴被審計單位內部控制制度的測試，內部控制系統的建立雖然可以減少經濟活動中的錯弊，但因內部控制系統本身固有的局限性，使其不能避免所有的錯弊。比如企業發生未預料的經營情況，或出現特殊的經濟業務，原有的控制措施不適用；本應相互牽制的工作人員串通作弊；管理人員濫用職權或責任心差異致使控制系統失效；受成本費用的制約控制措施所需費用太高，被管理當局廢棄等等。這些都會使控制系統失靈，產生控制風險。面對大量的會計資料往往采用的是統計抽樣方法，這種方法雖然可以提高審計效率，但由于取證方法不同，加之樣本與總體之間存在差異，使得審計結果與客觀事實產生一定的差錯，由此也會帶來審計風險。且現代審計方法采用重要性審計，強調審計成本與審計風險的均衡，所采用的審計程序以允許存在一定審計風險為必要前提。但是具體應用到審計事務中來，審計人員還是沒有十分把握所抽取的樣本就能代表整體，主觀的結論與客觀的事實之間的偏差總是存在的。因此也必然產生審計風險。 　　二、有效的控制和防范審計風險的途徑 　　（一）建立健全審計法律環境 　　隨著市場經濟的不斷發展，新問題、新情況不斷涌現，審計也面臨著許多新任務，新課題。在這種情況下，必須健全有效的審計準則和法律制度，才有利于合理地界定審計人員的責任。要繼續制定和不斷完善審計法律規范。以嚴格的內部控制制度，完善審計法律法規強化審計質量控制，約束審計行為，規范審計操作，避免審計中的隨意性，規避審計風險，切實使審計工作做到有法可依，有章可循。 　　（二）加強審計機構內部管理、實施全面質量控制 　　提高審計質量是防范和化解審計風險的關鍵。質量與風險成反比關系，質量越高，風險越小；反之，質量越低，風險就越大。 　　1.加強審計質量控制。審計組織要加強審計質量管理工作，執行合格審計，必須堅持四個原則：一是規范化原則，即審計工作嚴格按照審計管轄范圍和審計程序的要求進行操作；二是真實性原則，即審計人員在審核被審計單位資產負債損益的基礎上，形成的審計證據材料必須是真實可靠的；三是合法性原則，即對審計查證的問題，必須依據問題發生時有效的法律法規做出處理和評價。要注意引用審計事實發生時適用的法律法規，四是謹慎性原則，即審計人員在審計工作中應堅持科學、嚴謹、公正、真實的工作作風和態度，保持高度的責任感，始終樹立風險意識。 　　2.堅持獨立審計原則。獨立審計原則是指審計機關依照法律獨立行使審計監督權，獨立開展審計活動，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉。 　　（三）采用風險導向審計降低審計風險 　　現有的審計風險，抽樣審計方法和分析性復核方法貫穿于整個過程中，審計結果必然有一定的風險。所謂審計抽樣，是指審計人員實施審計時，從審計總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試的結果，推斷審計總體特征的一種方法。在抽樣審計過程中，決策者是否具備設計和使用抽樣方案的能力，離不開審計人員的專業判斷。而在審計時存在許多不確定的因素。這些不確定因素要由審計人員正確的判斷加以解決。但審計人員對抽樣結果很難進行質量和數量上的評價，很難達到一定的精確程度。風險導向審計是將審計風險概念全面應用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風險進行系統的分析和評價，來確定審計風險是否控制在可以容忍的范圍內。它主要運用分析性復核的方法，不僅對客戶的控制風險進行評價，同時更要對產生風險的各個因素（主觀的和客觀的）進行分析和評價，以確定實質性測試的范圍和重點，這樣就使審計風險與整個審計過程密切聯系起來，起到降低風險的作用。近年來，風險導向審計在世界其他國家已廣泛使用，其原因就在于從審計準備階段開始就考慮審計風險，并把它控制在最低水平，從而減輕審計人員的法律責任，降低審計風險。 　　（四）開展對被審計單位計算機系統的審計 　　對被審計單位計算機系統的審計可以發現被審計單位計算機系統中人為制造的有問題的程序，從而為數據的真實性提供保證，有效避免審計風險。