保證金存款的應用問題

　　目前，在部分上市公司公布的現金流量表中，“收到其他與經營活動有關的現金”和“支付其他與經營活動有關的現金”兩項目金額巨大，細究原委，并非系往來資金，而系保證金存款和活期存款互轉發生額。誠然，兩者互轉，客觀上產生了現金流動。但這里有個去偽存真的再加工過程，因為編制現金流量表的目的之一在于揭示企業創造現金流量的信息，基于這個目的，保證金存款和活期存款互轉應按凈額列報，而不宜一五一十地匯總計算。

　　在現階段，保證金存款通常包括銀行承兌匯票保證金存款、銀行保函保證金存款和銀行信用證保證金存款。但目前會計實務中，編報人不問緣由，將保證金存款和活期存款互轉全部作為經營活動反映。這不符合實際情況。既然現金流量表區分經營活動、投資活動和籌資活動反映，我們就不能一概而論。比如，為進口設備而發生信用證保證金存款應列入投資活動，為進口原材料而發生信用證保證金存款應列入經營活動;工商企業開出的銀行保函往往與長期資產購建有關，保函保證金存款應列入投資活動，建筑企業開出的銀行保函往往與經營業務相關，保函保證金存款應列入經營活動。

　　一種意見認為，保證金存款應考慮期限的因素，3個月內的保證金存款或將于3個月內到期的保證金存款應界定為“現金等價物”。這是片面的看法。現金等價物的四要素是一個整體，“3個月”只是一個參考量化指標，目的還是為了“流動性”。無論是債券投資還是銀行承兌匯票，前者有證券交易市場，后者有銀行信用，都是具備良好流動性的。《企業會計準則講解》亦指出：“提前通知金融機構便可支取的定期存款應包括在現金范圍內。” 而保證金存款受協議約束，一般是不能“提前……便……”，故即使1個月到期，也不宜界定為“現金等價物”。但如果保證金款不多且影響也小，為減少編報工作量，保證金存款可視作現金等價物，這是務實的做法。

　　值得注意的是，《企業會計準則講解》指出，現金包括庫存現金、銀行存款和其他貨幣資金，并點明其他貨幣資金包括信用證保證金存款，還指出與“其他貨幣資金”科目核算內容一致。這可能系筆誤。因為保證金存款一般是不能隨時用于支付的，信用證保證金存款也不例外。此外，銀行承兌匯票保證金存款和銀行保函保證金存款也在“其他貨幣資金”科目核算，該兩項保證金存款也不宜認定為現金，故“與‘其他貨幣資金’科目核算內容一致”的說法也是不妥的。

　　在融資活動中，時常有企業將銀行存款轉換為定期存款，用于自身質押借款的情況。這往往系銀行“拉存款、拉貸款”所為。出現該種情形，在實務中通常分別視作“投資活動”和“籌資活動”，這并非實事求是的做法。合理的做法應是整體看待——既未有“投資活動現金流出”，也未有“籌資活動現金流入”。