談新《會計法》關(guān)于會計核算的五個嚴厲禁止

公司、企業(yè)的會計核算是整個會計核算體系中最為重要的組成部分。公司、企業(yè)會計核算工作做得好不好，直接影響到整個國家的會計信息質(zhì)量。當前會計秩序混亂、會計資料失真等問題，在一些公司、企業(yè)表現(xiàn)得尤為突出。為此，修訂后的新《會計法》單設(shè)第三章公司、企業(yè)會計核算的特別規(guī)定，在對公司、企業(yè)確認、計量、記錄會計要素的基本要求作出規(guī)定的同時，對其會計核算中有代表性的造假賬行為作出了禁止性的規(guī)定。此章前一部分內(nèi)容，主要是強調(diào)必須執(zhí)行國家統(tǒng)一的會計制度，應當注意的是關(guān)于公司、企業(yè)的五項禁止性規(guī)定。 　　公司、企業(yè)的會計核算是我國會計工作的重點，也是造假賬、提供虛假財務會計報告等問題比較突出的地方。為此，新《會計法》在第二十六條對公司、企業(yè)會計核算中容易出現(xiàn)虛假、舞弊的環(huán)節(jié)，作出了禁止性的強制規(guī)定，以制止、防范造假賬等問題，進一步規(guī)范公司、企業(yè)的會計核算。公司、企業(yè)會計核算中禁止性的行為主要包括五個方面。 　　一、禁止歪曲公司、企業(yè)的財務狀況 　　公司、企業(yè)的財務狀況主要是通過資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益這三個要素來反映的。資產(chǎn)反映了企業(yè)現(xiàn)有的資源及其規(guī)模；負債反映了企業(yè)現(xiàn)有的各種借款、債務和義務，也可理解為總資產(chǎn)中有多少是通過負債形成的；所有者權(quán)益反映了凈資產(chǎn)的大小，也可以理解為總資產(chǎn)中有多少是屬于投資者的。這三個要素的確認和計量集中反映在資產(chǎn)負債表中。會計信息使用者通過分析資產(chǎn)負債表，可以對公司、企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模和結(jié)構(gòu)、負債規(guī)模和結(jié)構(gòu)、所有者權(quán)益的組成內(nèi)容有一個比較清晰的了解，對公司、企業(yè)的償債能力、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)速度作出大致的判斷。因此，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的確認和計量，對會計信息使用者，特別是債權(quán)人具有十分重要的意義。 　　為了真實、完整地反映公司、企業(yè)的財務狀況，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的確認和計量必須嚴格遵守國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定。前已述及，確認一項會計要素應符合一些基本的標準。這些標準中，能可靠計量、相關(guān)性、可靠性是所有項目或要素共同的確認標準，只有符合定義這一條，因各項要素的定義不同而有所差異。但具體到某一類要素，如資產(chǎn)類、負債類、所有者權(quán)益類，其確認標準是相同的。 　　比如，某一項目要確認為資產(chǎn)，就必須是真正意義上的資產(chǎn)，必須能為公司、企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益。此外，對某項具體資產(chǎn)而言，其計量屬性一旦選定，就不得隨意變動，這是會計核算一貫性原則的要求，也是為了保證會計信息的可比。在實際工作中，有的公司、企業(yè)將本應列作費用的巨額支出長期作為資產(chǎn)掛賬，還有的公司、企業(yè)將本已失去效益的冷背、陳舊設(shè)備仍按其歷史成本掛在賬上，這些做法一方面夸大了資產(chǎn)，另一方面也虛增了利潤，屬于嚴重違法行為。中國證監(jiān)會為此處罰了數(shù)家上市公司。可見，如果公司、企業(yè)隨意改變資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益的確認標準或者計量方法，將會導致在財務會計報告中虛列、多列、不列或者少列資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益，不能真實地反映公司、企業(yè)的財務狀況，使財務會計報告使用者感到無所適從，甚至誤導財務會計報告使用者。 　　二、禁止操縱收入確認 　　收入是確定公司、企業(yè)經(jīng)營成果的第一要素。公司、企業(yè)取得營業(yè)收入是其生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務的最終環(huán)節(jié)，是公司、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果能否得到社會承認的重要標志。收入與利潤是直接相關(guān)的，它是決定利潤大小的重要因素。會計信息使用者通過對公司、企業(yè)收入情況的分析，可以了解公司、企業(yè)的收入構(gòu)成情況，例如分析主營業(yè)務收入與其他業(yè)務收入的比例，可判斷公司、企業(yè)的利潤是否正常，并可對公司、企業(yè)長遠的盈利能力作出評價。 　　與收入確認有關(guān)的問題主要有兩個：一是確認的時點，二是確認的金額。發(fā)生一項交易，能否確認相應的收入，要看是否滿足收入確認的標準，什么時候滿足收入確認的標準，什么時候確認收入。例如，銷售商品的收入，應在下列條件均滿足時予以確認：1.公司、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2.公司、企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；3.與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入公司、企業(yè)；4.相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。這幾項標準歸結(jié)起來就是一句話，收入應該在實現(xiàn)的時候確認。如果一項銷售業(yè)務沒有滿足或沒有完全滿足這幾個條件，就表明收入沒有實現(xiàn)，公司、企業(yè)就不應確認銷售收入。 　　在實際工作中，收入確認是問題最多的領(lǐng)域。已發(fā)生的許多案例，都與這個問題有關(guān)。有的公司、企業(yè)沒有按照收入確認標準確認收入，造成了嚴重的后果。常見的收入操縱行為有兩種，一種是提前確認收入，其目的是為了粉飾公司、企業(yè)的經(jīng)營成果，提供虛假的財務指標，以便能夠配股、發(fā)獎金。例如，有一家上市公司在所有權(quán)上的主要風險和報酬實質(zhì)上并沒有轉(zhuǎn)移給買方的情況下，就確認了一塊土地及其上的一幢房屋的銷售收入，造成每股盈利虛假，股民利益受到極大的損害。該公司受到了中國證監(jiān)會的嚴厲處罰。另一種是推遲確認收入，也就是將本應在當期確認的收入故意延遲到以后會計期間確認，其目的一方面是為了掩藏一塊收入，萬一以后期間利潤不夠，就拿這部分收入來充實；另一方面還可以少納稅。 　　無論是提前確認收入，還是推遲確認收入，均會導致利潤表中的收入數(shù)據(jù)不準，進一步影響到利潤數(shù)據(jù)的準確性。這樣一來，提供給財務會計報告使用者的有關(guān)公司、企業(yè)經(jīng)營成果的信息就是不準確的，倘若使用者據(jù)此作出決策，就可能造成損失。提前或推遲確認收入都屬于嚴重的違法行為，必須堅決予以制止。為此，公司、企業(yè)應當遵守國家統(tǒng)一的會計制度中有關(guān)收入確認的規(guī)定，不準虛列或者隱瞞收入，也不準推遲或者提前確認收入。 　　三、禁止隨意變更費用、成本的確認與計量 　　與收入相對應的是費用、成本的確認和計量。公司、企業(yè)的費用、成本主要反映資源的耗費情況。通過對公司、企業(yè)費用項目的分析，會計資料(會計信息)使用者可以對公司、企業(yè)費用的發(fā)生情況、主要用途、費用規(guī)模有一個大致的了解，通過對成本的分析，可以對公司、企業(yè)產(chǎn)品成本水平有所了解，與銷售價格相對比，還可以分析產(chǎn)品的盈利情況。可見，費用、成本信息和收入信息一樣，對會計資料(會計信息)使用者具有十分重要的意義。 　　確認公司、企業(yè)的費用、成本，應符合權(quán)責發(fā)生制的要求。公司、企業(yè)一定會計期間發(fā)生的費用中，為生產(chǎn)一定種類和一定數(shù)量的產(chǎn)品所發(fā)生的費用，即生產(chǎn)產(chǎn)品所耗費的直接材料費用、直接人工費用和間接制造費用的總和，就是本期生產(chǎn)成本(或稱為制造成本)。其中，直接材料和直接人工都是直接費用，可以直接計入特定產(chǎn)品的成本；制造費用則是間接費用，應通過合理的方法分配計入各種產(chǎn)品的成本。公司、企業(yè)一定期間所發(fā)生的不能直接歸入某種特定產(chǎn)品成本的費用，包括公司、企業(yè)為組織生產(chǎn)經(jīng)營活動等所發(fā)生的營業(yè)費用，屬于期間費用，應直接計入當期損益。 　　在實際中，公司、企業(yè)操縱費用、成本的主要方式有：1.將費用作為資產(chǎn)掛賬，導致當期費用低估、資產(chǎn)價值高估，誤導會計信息使用者；2.將資產(chǎn)列作費用，導致當期費用高估、資產(chǎn)價值低估，既歪曲了利潤數(shù)據(jù)，更不利于資產(chǎn)管理；3.隨意變更成本計算方法和費用分配方法，導致成本數(shù)據(jù)不準確等等。所有這些做法，都是法律所不允許的，必須加以糾正。 　　總之，費用、成本不實，也會導致公司、企業(yè)經(jīng)營成果不實。而且，費用、成本核算不準確，往往伴隨著資產(chǎn)核算的不準確，歪曲了公司、企業(yè)的財務狀況。為了真實地反映公司。企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，公司、企業(yè)應當按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定確認費用、成本，不得隨意改變費用、成本的確認標準或者計量方法，虛列、多列、不列或者少列費用、成本。 　　四、禁止隨意改變利潤的計算和分配方法 　　收入、費用確定以后，就可以據(jù)以計算利潤。利潤的計算是會計信息使用者最為關(guān)心的。公司、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的主要目的，就是要不斷提高公司、企業(yè)的盈利水平，增強公司、企業(yè)獲利能力。公司、企業(yè)只有最大限度地獲得利潤，才能為國家積累資金，促進社會生產(chǎn)的發(fā)展，滿足人們?nèi)找嬖鲩L的物質(zhì)文化生活需要。利潤水平不但反映了公司、企業(yè)的盈利水平，而且反映了公司、企業(yè)對整個社會的貢獻。公司、企業(yè)取得的利潤，應當按規(guī)定進行分配。利潤的分配過程和結(jié)果，不僅關(guān)系到所有者的合法權(quán)益是否得到保護，而且還關(guān)系到公司、企業(yè)能否長期、穩(wěn)定地發(fā)展。可見，正確計算和分配利潤，具有十分重要的意義。 　　公司、企業(yè)計算利潤其實取決于收入的確認和費用、成本的確認。只要收入數(shù)據(jù)和費用成本數(shù)據(jù)真實準確，計算出來的利潤就是真實可靠的，除非發(fā)生計算錯誤，因此光是利潤計算問題并不是很大。至于利潤分配，則相對復雜些。公司、企業(yè)可以分配的利潤包括本年實現(xiàn)的凈利潤和年初未分配利潤。分配時，首先應提取法定盈余公積和法定公益金，其次是提取任意盈余公積金，最后才是向投資者分配利潤。這是規(guī)定的利潤分配程序，公司、企業(yè)不得隨意改變。 　　利潤是企業(yè)實現(xiàn)擴大再生產(chǎn)的重要源泉。企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，一般不能“吃光用光”，而是應該留點“后勁”，以備將來生產(chǎn)經(jīng)營所需。但在實際工作中，有的公司、企業(yè)違反規(guī)定，擅自分配利潤。在利潤分配中較為典型的違法行為是超額分配利潤，也就是說，實際分配的利潤大于可供分配的利潤。例如，某企業(yè)年初未分配利潤為600萬元，本年實現(xiàn)凈利潤400萬元，該企業(yè)可供分配的利潤為1000萬元，該企業(yè)本年分配的利潤卻達1200萬元，超過可供分配的利潤200萬元，這200萬元就屬于超額分配的利潤。這種做法，嚴重削弱了企業(yè)的發(fā)展能力，必須堅決制止。 　　鑒于以上理由，為了保證利潤及其分配數(shù)據(jù)的準確性，新《會計法》規(guī)定，公司、企業(yè)不得隨意調(diào)整利潤的計算、分配方法，編造虛假利潤或者隱瞞利潤。 　　五、禁止有違反國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的其他行為 　　國家制定