近期我國成本管理會(huì)計(jì)觀點(diǎn)綜述

芻議環(huán)境管理會(huì)計(jì) 　　環(huán)境管理會(huì)計(jì)是在環(huán)境會(huì)計(jì)的形成過程中產(chǎn)生的，它通過對(duì)現(xiàn)有管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行改進(jìn)和拓展，為企業(yè)管理者進(jìn)行相關(guān)決策，從而實(shí)現(xiàn)環(huán)境效率和經(jīng)濟(jì)效率的統(tǒng)一，最終為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營可持續(xù)性發(fā)展服務(wù)。 　　一、當(dāng)前環(huán)境管理會(huì)計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀 　　20世紀(jì)90年代以后，隨著環(huán)境管理策略的改變，美國環(huán)保局（USEPA）在環(huán)境管理會(huì)計(jì)方面提出了許多環(huán)境會(huì)計(jì)方面的報(bào)告，如1995年的《作為企業(yè)管理工具的環(huán)境會(huì)計(jì)入門》，2000年的《綠色股利-企業(yè)環(huán)境業(yè)績與財(cái)務(wù)業(yè)績的關(guān)系》，在資產(chǎn)預(yù)算方面還涉及了全部成本評(píng)價(jià)法（TCM）。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）也于1994年提出《環(huán)境業(yè)績報(bào)告》。到20世紀(jì)90年代后期，環(huán)境管理會(huì)計(jì)的研究在許多國家的政府支持下展開了，如德國聯(lián)邦環(huán)境部和聯(lián)邦環(huán)保局于1996年頒布了一套環(huán)境管理方法會(huì)計(jì)的手冊(cè)，聯(lián)合國也成立了“改進(jìn)政府在推動(dòng)環(huán)境管理會(huì)計(jì)中的作用”專家工作組，在2001年4月聯(lián)合國可持續(xù)發(fā)展委員會(huì)的第9次大會(huì)上以“決策所需要的信息”為主題進(jìn)行了報(bào)告。 　　環(huán)境管理會(huì)計(jì)在方法上，借鑒吸收了其他相關(guān)學(xué)科的研究方法和手段，采用了規(guī)范研究、案例研究和對(duì)比研究的方法，從實(shí)踐中總結(jié)、概括企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的成功經(jīng)驗(yàn)，并形成環(huán)境管理會(huì)計(jì)的理論。 　　二、我國企業(yè)的環(huán)境管理與環(huán)境管理會(huì)計(jì) 　　環(huán)境管理會(huì)計(jì)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息管理和控制手段在環(huán)境管理中的應(yīng)用，是環(huán)境管理信息系統(tǒng)進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)、實(shí)現(xiàn)環(huán)境管理控制的不可或缺重要信息輸入。 　　在我國，無論是當(dāng)前的環(huán)境管理會(huì)計(jì)制度，還是企業(yè)自愿實(shí)施的環(huán)境管理體系，都不能離開環(huán)境管理會(huì)計(jì)的信息支持，主要表現(xiàn)為： 　　1.對(duì)于建設(shè)項(xiàng)目，必須執(zhí)行環(huán)境影響評(píng)價(jià)制度和“三同時(shí)”制度。在編制經(jīng)濟(jì)可行性報(bào)告時(shí)，需要同時(shí)對(duì)環(huán)境損益進(jìn)行定性和定量的反映，從而把環(huán)境因素納入投資決策分析中，這需要使用環(huán)境管理會(huì)計(jì)信息。 　　2.在ISO14001環(huán)境管理體系的實(shí)施過程中，企業(yè)要制定環(huán)境目標(biāo)，展開初始環(huán)境評(píng)審，以辨別環(huán)境因素，在此過程中要對(duì)企業(yè)的活動(dòng)和過程進(jìn)行壽命周期分析，考慮過去、現(xiàn)在和將來可能造成的環(huán)境影響。接著要對(duì)環(huán)境因素進(jìn)行評(píng)價(jià)，以便確保重要的環(huán)境因素。 　　3.要是環(huán)境行為得到控制，必須有一定的考核制度。 　　現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)新發(fā)展的主要特點(diǎn) 　　20世紀(jì)中期，管理會(huì)計(jì)完成了從執(zhí)行性管理會(huì)計(jì)向決策性管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)變后，又取得了一系列的進(jìn)展和創(chuàng)新，使現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)從廣度、深度和高度上提到一個(gè)新的水平?，F(xiàn)代管理會(huì)計(jì)具有以下特點(diǎn)： 　　一、研究的內(nèi)容對(duì)內(nèi)深化與向外擴(kuò)展并舉 　　戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)體系中的一個(gè)新領(lǐng)域，要求企業(yè)總體性的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略同企業(yè)內(nèi)部各個(gè)層次、各個(gè)單位、各個(gè)環(huán)節(jié)的經(jīng)營戰(zhàn)略相結(jié)合，并將新興的、先進(jìn)的管理方法和技術(shù)貫徹始終，能卓有成效地促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)；產(chǎn)品生命周期成本計(jì)算，超出傳統(tǒng)的只從產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)看成本問題，而擴(kuò)展到同時(shí)從產(chǎn)品的使用者看成本問題，實(shí)現(xiàn)了成本的企業(yè)觀向社會(huì)觀轉(zhuǎn)變：“目標(biāo)成本計(jì)算法”與“Kaizen成本計(jì)算法”相結(jié)合的整個(gè)程序，也是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)研究內(nèi)容“對(duì)內(nèi)深化”與“向外擴(kuò)展”并舉的具體體現(xiàn)。 　　二、應(yīng)用的指標(biāo)從滯后性向前導(dǎo)性轉(zhuǎn)變 　　管理會(huì)計(jì)重在面向未來，所用的指標(biāo)必須從滯后性向前導(dǎo)性指標(biāo)轉(zhuǎn)變，以便更好地發(fā)揮它在企業(yè)管理中應(yīng)有的職能。在企業(yè)的戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)中，領(lǐng)導(dǎo)者競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略思想的形成及具體化為企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，以及競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略制定前的SWOT分析等，都是關(guān)系到企業(yè)盛衰、成敗、生存、發(fā)展的前導(dǎo)性分析。 　　三、計(jì)量方式貨幣性與非貨幣性相結(jié)合 　　從計(jì)量的方式看，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的指標(biāo)，應(yīng)實(shí)行“貨幣計(jì)量”與“非貨幣計(jì)量”相結(jié)合，有些指標(biāo)在采用貨幣計(jì)量方式的同時(shí)，還要求采用多樣化的非貨幣計(jì)量方式。非財(cái)務(wù)指標(biāo)體系的組成包括：顧客導(dǎo)向方面、以人為中心方面和綜合方面。 　　四、學(xué)科的性質(zhì)更趨多學(xué)科化 　　現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是一門以決策研究為核心的高度綜合“軟科學(xué)”的一個(gè)分支，是與管理融為一體的一個(gè)專門領(lǐng)域。其性質(zhì)與現(xiàn)代化管理的性質(zhì)為轉(zhuǎn)移，并隨著現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)性質(zhì)的發(fā)展而發(fā)展。但就其根本的特性看，管理本身是一種文化現(xiàn)象。管理作為一種文化現(xiàn)象，就不能只關(guān)注它的技術(shù)層面，更應(yīng)把重點(diǎn)放在它的社會(huì)文化層面上。據(jù)此，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的相關(guān)學(xué)科，可以區(qū)分三個(gè)層次，即上層、中間層和基礎(chǔ)層。 　　五、決策支持模式從科學(xué)觀向人文觀轉(zhuǎn)變 　　管理決策在整個(gè)管理體系中具有重要地位和起著主導(dǎo)作用。管理會(huì)計(jì)是融管理和會(huì)計(jì)于一體的一個(gè)專門領(lǐng)域，因而其特性自然是依管理的特性為轉(zhuǎn)移，并隨著管理特性的發(fā)展而發(fā)展。隨著21世紀(jì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，人的知識(shí)（智力）成為最關(guān)鍵并居主導(dǎo)地位的生產(chǎn)要素，在管理中要求把充分發(fā)揮人的主動(dòng)性、積極性、創(chuàng)造性放在第一位，在決策中相應(yīng)地要求實(shí)行人文觀的決策模式。 　　流程理念-管理會(huì)計(jì)的新增長點(diǎn) 　　流程把企業(yè)的每一個(gè)行為劃分為子流程、作業(yè)和任務(wù)，一直細(xì)分下去的行為鏈（作業(yè)鏈），同時(shí)分析這些行為的目的和必要性來劃分責(zé)任單元。 　　一、流程的定義與內(nèi)涵 　　流程是一組有序工作作業(yè)所構(gòu)成的一個(gè)結(jié)構(gòu)化行為的總體，構(gòu)成要素有：“一系列活動(dòng)”、“輸入”、“輸出”。再把流程的概念具體到經(jīng)濟(jì)與管理領(lǐng)域中，即“為特定顧客或市場(chǎng)提供特定產(chǎn)品或服務(wù)而實(shí)施的一系列精心設(shè)計(jì)的活動(dòng)”。 　　流程由“一系列作業(yè)”構(gòu)成，作業(yè)可以根據(jù)管理和考核的需求被無限地劃分下去，由流程到作業(yè)再到任務(wù)，直至一切都得以明確化。流程與作業(yè)的關(guān)系有以下兩點(diǎn)：作業(yè)的性質(zhì)體現(xiàn)出流程的性質(zhì)和鎖鏈效應(yīng)。 　　流程的定義徹底忽略了企業(yè)的邊界和組織結(jié)構(gòu)的限制，把企業(yè)的邊界徹底模糊化。價(jià)值鏈其實(shí)質(zhì)上就是經(jīng)過優(yōu)化的作業(yè)鏈或流程。 　　二、流程理念對(duì)管理會(huì)計(jì)的影響 　　流程把任何企業(yè)行為歸結(jié)為一個(gè)個(gè)基本作業(yè)和任務(wù)，并把相應(yīng)的管理、會(huì)計(jì)等輔助性功能歸總為：利用某種流程對(duì)企業(yè)原有流程進(jìn)行評(píng)估或重構(gòu)以保證流程的正常運(yùn)行和權(quán)責(zé)分明的業(yè)績考核已成為管理會(huì)計(jì)中各個(gè)流域的交匯點(diǎn)，通過它管理會(huì)計(jì)達(dá)到了學(xué)科內(nèi)部的整合和統(tǒng)一。 　　流程概念還是管理會(huì)計(jì)與其他學(xué)科的交匯點(diǎn)和交流的“語言”。 　　三、流程對(duì)成本會(huì)計(jì)的影響 　　1.對(duì)學(xué)科理論體系的影響。流程理念改變了企業(yè)對(duì)成本動(dòng)因的選擇。可以預(yù)期流程理念有希望促成管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相互統(tǒng)一。 　　2.對(duì)成本核算和管理的影響。作業(yè)基礎(chǔ)成本法，以流程為導(dǎo)向。企業(yè)管理會(huì)計(jì)著重于描畫每個(gè)作業(yè)或任務(wù)的成本、效率、時(shí)間等等，特別強(qiáng)調(diào)區(qū)分非增值作業(yè)和增值作業(yè)，并進(jìn)行兩者之間的成本數(shù)據(jù)對(duì)比分析。 　　3.準(zhǔn)時(shí)生產(chǎn)制。是配合適時(shí)生產(chǎn)的成本控制系統(tǒng)，流程的價(jià)值鏈觀念的體現(xiàn)，是在流程的價(jià)值理論的引導(dǎo)下把時(shí)間概念引入了成本會(huì)計(jì)，通過準(zhǔn)時(shí)性消除非增值活動(dòng)并提高企業(yè)的反應(yīng)速度和靈活性。 　　三、對(duì)業(yè)績考評(píng)制度的影響 　　對(duì)于業(yè)績考評(píng)的首要影響是改變了考評(píng)的單元，企業(yè)中的考評(píng)轉(zhuǎn)變?yōu)橐粤鞒讨械淖鳂I(yè)或任務(wù)為單位。以平衡計(jì)分卡為例說明流程理念對(duì)業(yè)績?cè)u(píng)估的影響。 　　四、對(duì)內(nèi)部控制的影響 　　流程概念的產(chǎn)生和發(fā)展，使得內(nèi)部控制的根本作用和運(yùn)作方式更加明朗化。在流程理念的推動(dòng)下，“內(nèi)部控制制度是一種最優(yōu)化、最簡捷和最理性（合乎邏輯）的作業(yè)方式或作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)”?，F(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制制度是一個(gè)體系，這個(gè)體系應(yīng)是組織、項(xiàng)目和流程綜合而成的三維立體結(jié)構(gòu)。 　　知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下管理會(huì)計(jì)的新特點(diǎn) 　　一、知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下管理會(huì)計(jì)的基本特征 　　由工業(yè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)經(jīng)濟(jì)，從生產(chǎn)要素看，主要是由資源依賴型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)（智力）依賴型經(jīng)濟(jì)，由此形成的知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下管理會(huì)計(jì)的基本特征具體體現(xiàn)在三個(gè)方面： 　　1.管理特征從物本管理向人本、智本管理發(fā)展?！耙匀藶楸尽钡墓芾硐到y(tǒng)是復(fù)雜的社會(huì)系統(tǒng)，所涉及的人的心理、社會(huì)層面、豐富的感情世界以及復(fù)雜的人際關(guān)系，具有很大的靈活性和不確定性，難以用精確的數(shù)據(jù)表現(xiàn)。人本管理更高一層次的以人的智力為核心的“智本管理”是一種以盡最大可能促進(jìn)“知識(shí)創(chuàng)新”為中心任務(wù)的管理。 　　2.管理思維從科學(xué)思維方式向人文思維方式轉(zhuǎn)變。人文思維包含形象（直覺）思維和靈感（頓悟）思維。人（智）本管理要求管理人員運(yùn)用以“思辨定性”為基礎(chǔ)特征的自由度較大的“人文思維”深入到人的心理、社會(huì)層面和豐富的感情世界去認(rèn)識(shí)、分析研究相關(guān)問題，力求從員工對(duì)自己行為的自主性和人際關(guān)系的和諧性出發(fā)來充分調(diào)動(dòng)廣大員工個(gè)人和各種組織群體的積極性和創(chuàng)造性。這和當(dāng)代管理大師Peter Drucker把管理視為一種“自由藝術(shù)”而不是刻板的、機(jī)械的工作的見解相一致。 　　3.管理決策目標(biāo)從“最優(yōu)化”向“滿意化”轉(zhuǎn)變 　　“最優(yōu)化”準(zhǔn)則僅僅存在于邏輯推理中，沒有實(shí)踐價(jià)值。現(xiàn)代管理大師西蒙提出的以“有限理性”與“令人滿意”準(zhǔn)則取代微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)原來奉行的“完全理性”與“最大化原則”是“滿意性”決策理論的核心理論。 　　二、知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下管理會(huì)計(jì)的新特點(diǎn) 　　1.管理會(huì)計(jì)新方法論的開創(chuàng) 　　三個(gè)“重于”，三個(gè)“并重”。衡量（measuring）重于計(jì)算（counting），認(rèn)知性（cognition）重于精確性（precision），悟性重與理性；量化非量化并重，量化的各種形式并重，量化的各種形式中貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重。 　　2.決策支持模式從科學(xué)觀向人文觀轉(zhuǎn)變 　　在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，遵循滿意性準(zhǔn)則進(jìn)行決策，更重視決策人員和決策支持人員的智能與判斷，是符合當(dāng)代歷史發(fā)展潮流的，正如管理大師彼得。德魯克所說：“不管后資本主義社會(huì)計(jì)算機(jī)信息處理技術(shù)如何先進(jìn)也不能取代管理者的決策行為，只能是一種管理工具?！? 　　3.為“知識(shí)創(chuàng)新”服務(wù)的管理會(huì)計(jì)新體系的創(chuàng)建 　　知識(shí)創(chuàng)新的關(guān)鍵是要發(fā)掘員工頭腦中潛在的想法、直覺和靈感并綜合起來加以運(yùn)用，最終轉(zhuǎn)化為對(duì)企業(yè)整體有價(jià)值的知識(shí)。 　　技術(shù)進(jìn)步對(duì)傳統(tǒng)成